סעיף 62א(א) – חברות ארנק / שינויים בחוק ה"ישן"
סעיף 62א(א) לפקודה קובע מנגנון מיסוי שבו הכנסתה של חברת מעטים, שמקורה בפעילות של בעל מניות מהותי בחברה, תיוחס לבעל המניות המהותי, באחד משני המקרים:
(1) הכנסה שמקורה בפעילותו של יחיד בחבר בני אדם אחר, או בצד קשור לו, כנושא משרה, או בגין הענקת שירותי ניהול וכד', כאשר היחיד או חברת המעטים הינם נושאי משרה בחבר בני האדם האחר. (להלן: הכנסת נושא משרה)
"נושא משרה" – מנהל כללי, מנהל עסקים ראשי, משנה למנהל כללי, סגן מנהל כללי, כל ממלא תפקיד כאמור בחברה אף אם תוארו שונה, וכן דירקטור, או מנהל הכפוף במישרין למנהל הכללי;
(2) הכנסה שמקורה בפעילותו של יחיד בעבור אדם אחר, לרבות צד קשור לאותו אדם, והיא מסוג הפעולות שנעשות בידי עובד עבור מעסיקו. הסעיף יחול כאשר לפחות 70% מהכנסתה או הכנסתה החייבת של החברה מקורן בפעולות שבוצעו עבור אדם אחר או קרובו, החברה מעסיקה פחות מ-4 עובדים, ובהתקיים יתר התנאים האמורים בסעיף. (להלן: הכנסות מפעולות הנעשות בידי עובד).
במסגרת תיקון החקיקה הוכנסו מס' שינויים משמעותיים, מרביתם מרחיבים את תחולת הסעיף לגבי חברות שהוראות הסעיף בנוסחו הישן לא חלו לגביהן:
| החוק הישן | החוק החדש | |||||
| הגדרת בעל מניות מהותי | מפנה להגדרה בסעיף 88: "בעל מניות מהותי" – מי שמחזיק, במישרין או בעקיפין, לבדו או יחד עם אחר, ב-10% לפחות באחד או יותר מסוג כלשהו של אמצעי השליטה בחבר-בני-אדם;
"יחד עם אחר" – יחד עם קרובו, וכן יחד עם מי שאינו קרובו ויש ביניהם שיתוף פעולה דרך קבע על פי הסכם בענינים מהותיים של חבר-בני-האדם, במישרין או בעקיפין; |
הגדרת "בעל מניות מהותי" הוחלפה בהגדרה של "בעל שליטה", ומפנה להגדרה בסעיף 75ב(א)(3)[1].
ההגדרה דומה בפרטיה להגדרה בסעיף 88, אולם מרחיבה את מועד הבדיקה – ביום כלשהו בשנת המס וביום כלשהו בשנה שלאחריה.
|
||||
| המשמעות: שינויים זמניים בשיעורי ההחזקה לא יאפשרו לחברה לצאת מתחולת הסעיף | ||||||
| הגדרת חברת מעטים | חברה שהיא בשליטתם של חמישה בני-אדם לכל היותר ואיננה בת-חברה ולא חברה שיש לציבור ענין ממשי בה, למעט חברת משלח יד זרה כהגדרתה בסעיף 75ב1 | ההגדרה בחוק החדש ממעטת סוגים נוספים של חברות אשר הסעיף לא יחול לגביהן:
* חברת משלח יד זרה כהגדרתה בסעיף 75ב(א)(1) * חברה מועדפת או חברה מוטבת כהגדרתן בסעיף 51 לחוק עידוד השקעות הון * מפעל מאושר כמשמעותו בסעיף 21 לחוק עידוד השקעות הון |
||||
| הגדרת "נושא משרה" | ההגדרה מחריגה שותף בשותפות שאינה נסחרת | ההחרגה בוטלה, כך שגם שותף בשותפות שאינה נסחרת עשוי להיחשב נושא משרה ולהכנס לתחולת הסעיף (דוג' 1) | ||||
| תחולת הסעיף לגבי הכנסה של חברת מעטים שמקורה בשותפות שהחברה שותפה בה | הסעיף יחול גם לגבי הכנסה המיוחסת לחברת המעטים משותפות שהיא שותפה בה | הכנסה המיוחסת לחברת המעטים משותפות שהיא שותפה בה הוחרגה מתחולת הסעיף. יצויין כי הכנסה זו עשויה להתחייב במס בהתאם להוראות סעיפים 62א(א1) או (א2) | ||||
| יוער כי ההחרגה למעשה עוסקת ב"חלוקת רווחים" משותפות לחברת מעטים. על פניו, חלוקת רווחים בכל מקרה לא נכנסת לתחולת סעיף 62א(א), היות והסעיף דן בהכנסות שמקורן בפעילותו של בעל המניות באמצעות החברה, ולא בחלוקת רווחים המועברת לחברה. | ||||||
| לענין חלופה (1) לעיל – הכנסת נושא משרה | הסעיף לא יחול כאשר ההכנסות כנושא משרה או בגין שירותי ניהול מקורן בחבר בני אדם שהיחיד הוא בעל מניות מהותי בו (=שיעור החזקה של 10%, במישרין או בעקיפין, לבד או יחד עם אחר) | הסעיף לא יחול כאשר ההכנסות כנושא משרה או בגין שירותי ניהול, מקורן בחבר בני אדם שהיחיד מחזיק במישרין או בעקיפין ב-25% מאמצעי השליטה בו ביום כלשהו בשנת המס (דוג' 2) | ||||
| לענין חלופה (2) לעיל – הכנסות מפעולות הנעשות בידי עובד | הסעיף מחריג שירותים הניתנים לאדם אחר אשר היחיד הוא בעל מניות מהותי בו. כלומר, שירותים הניתנים ע"י בעל מניות מהותי בחברת המעטים, לחברה אחרת שהיחיד הוא בעל שליטה בה, לא יהיו בתחולת הסעיף | ההחרגה בוטלה. (דוג' 3) | ||||
| יצויין כי ביטול ההחרגה, למעשה מצמצם משמעותית את ההיתכנות לניצול החריג האמור לעיל, בענין מתן שירותים כנושא משרה, לחברה שהיחיד מחזיק בה, היות וברגע שמתקיימת החזקה שנקבעה לענין פעולות שיראו אותן כפעולות שנעשות בידי עובד עבור מעסיקו, ההכנסה תיוחס לבעל המניות בהתאם לחלופה (2) (למעט במקרים בהם ההכנסות כנושא משרה הן פחות מ-70% מהכנסות החברה, או שהחברה מעסיקה 4 עובדים לפחות). ברור שזו לא הייתה כוונת המחוקק, ולמיטב ידעתנו, רשות המיסים צפויה להביע את עמדתה בנושא זה במסגרת החוזר שתפרסם לגבי התיקון | ||||||
| תקופת המבחן לענין חלופה (2) לעיל – הכנסות מפעולות הנעשות ע"י עובד | תקופת המבחן שבה נבדק האם 70% מהכנסות החברה, מקורן באדם אחד (להלן: מבחן ההכנסות) – 30 חודשים מתוך תקופה של 4 שנים | תקופת המבחן קוצרה, כך שהסעיף יחול במידה ומבחן ההכנסות מתקיים בתקופה של 22 חודשים מתוך 3 שנים | ||||
[1] הגדרת "בעל שליטה" לפי סעיף 752(א)(3) חלה לגבי סעיף 62א בכללותו, החל ממועד התיקון
דוג' מס' 1
דוד הינו שותף בשותפות, ומחזיק בה באמצעות חברת "דוד בע"מ", חברה פרטית בבעלותו המלאה (להלן: "החברה"). כמו כן, משמש כמנכ"ל השותפות. פעילותו כמנכ"ל מתבצעת באמצעות החברה.
עד לתיקון החקיקה, החברה הוחרגה מתחולת החוק, היות וסעיף (3) להגדרת "נושא משרה" קובע כי שותף בשותפות לא יחשב נושא משרה לענין סעיף זה, ודוד נהנה מיתרונות המיסוי הדו שלבי בגין הכנסתו כמנכ"ל.
עם תיקון החקיקה, הכנסת החברה בגין פעילותו של דוד כמנכ"ל בחברה תיחשב להכנסת "נושא משרה" ותיוחס אליו באופן מלא בשנת המס שבה הופקה, כהכנסה מיגיעה אישית.
דוג' מס' 2
משה הינו בעל מניות בחברה א', בשיעור של 15%. משה מעניק שירותים לחברה א', כנושא משרה, באמצעות חברת "משה בע"מ", חברה פרטית בבעלותו המלאה (להלן: "החברה"). חברה א' משלמת לחברה בגין השירותים הניתנים לה ע"י משה.
עד לתיקון החקיקה, הכנסתה של החברה המתקבלת מחברה א', נהנתה ממיסוי דו שלבי, היות ושיעור ההחזקה של משה בחברה א' – החברה המשלמת, גבוה מ-10%.
עם תיקון החקיקה, והעלאת רף המינימום להחזקה בחברה המשלמת, ל-25%, הכנסת החברה בגין פעילותו של משה כ"נושא משרה" בחברה א' הינה בתחולת סעיף 62א(א), ותיוחס למשה באופן מלא בשנת המס שבה הופקה, כהכנסה מיגיעה אישית.
דוג' מס' 3
שלמה הינו בעל מניות בחברה א', בשיעור של 30%. שלמה מעניק שירותים לחברה א', הן כנושא משרה, והן שירותים אחרים, באמצעות חברת "שלמה בע"מ", חברה פרטית בבעלותו המלאה (להלן: "החברה"). חברה א' משלמת לחברה בגין כלל השירותים הניתנים לה ע"י שלמה.
הכנסותיה של חברת שלמה מחברה א' מהוות 100% מהכנסות החברה.
עד לתיקון החקיקה, הכנסתה של החברה המתקבלת מחברה א', נהנתה ממיסוי דו שלבי, כדלהלן:
בנוגע להכנסות כנושא משרה – היות ושיעור ההחזקה של שלמה בחברה א' – החברה המשלמת, גבוה מ-10%
בנוגע להכנסות משירותים אחרים – בהתאם לחריג לפיו הוראות הסעיף לא יחולו על הכנסות שמקורן בשירותים שנותן היחיד באמצעות החברה, לחברה שהוא בעל מניות בה.
עם תיקון החקיקה, לאחר 22 חודשים (בתקופה של 3 שנים) שבהם הכנסותיה של החברה יתקבלו מחברה א', במתווה שלעיל, כלל ההכנסות בחברה, לרבות ההכנסה כנושא משרה, יכנסו לתחולת סעיף 62א(א), וייוחסו לשלמה באופן מלא בשנת המס שבה הופקה, כהכנסה מיגיעה אישית.
___________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
לסיכום –
חברות רבות, אשר עד היום נהנו ממיסוי דו שלבי, עשויות להפוך לחברות ארנק, בעקבות התיקון לסעיף 62א(א). בכל מקרה של ספק מומלץ לבחון פרטנית האם וכיצד ניתן לצאת מתחולת הסעיף.
נדגיש כי תיקון החקיקה הינו לגבי הכנסות שיופקו מיום 1.1.2025 ואילך.
