רפורמות מיסוי מקרקעין

החל מינואר 2011 בוצעו בישראל שתי רפורמות במיסוי המקרקעין בישראל, בשני תחומים שונים.

האחת, מהווה חלק מהמדיניות הכלכלית של ממשלת ישראל בשנים 2011-2012 במסגרת פרוייקט "שיפור וייעול תהליכי עשיית עסקים". דו"ח Doing Business המפורסם מדי שנה על-ידי הבנק העולמי בוחן את קלות עשיית עסקים ב-183 כלכלות ברחבי העולם.

בשנת 2010 דורגה ישראל בדו"ח זה במקום ה-147 בתחום רישום בעלות על נדל"ן.

בשל כך ממשלת ישראל החליטה לשפר את המהלכים הבירוקרטים. הרפורמה במיסוי מקרקעין נועדה לקצר את זמן רישום בעלות על נכס מקרקעין ולהפחתתו ל-40 עד 70 יום (כיום מגיע  לכ-144 יום).

הרפורמה השנייה, מתמקדת בהגדלת היצע דירות למגורים בישראל בשל העלייה הניכרת במחירי הדיור בשנים האחרונות, בעיקר באזורי הביקוש. עקב מחסור בהיצע דירות למגורים, נקבעו בתקופה האחרונה כמה צעדים להגדלת היצע הדירות בטווח הבינוני והארוך. לצד צעדים אלה, נקבעה הוראת שעה בחוק מיסוי מקרקעין שמטרתה להגדיל את היצע הדירות למגורים בטווח הקרוב, וזאת על ידי הרחבת הפטור ממס שבח על מכירת דירות מגורים ושינויים בשיעורי מס הרכישה. בפברואר אושר חוק מיסוי מקרקעין (הגדלת ההיצע של דירות מגורים – הוראת שעה) תשע"א.

בעקבות סדרת הפגנות ופעולות מחאת הדיור שהתקיימו ברחבי ישראל בקיץ 2011 בשל היעדר פתרונות לדיור בר השגה לכלל תושבי ישראל, הוחלט על רפורמה משמעותית יותר. באוגוסט בוצעו תיקוני חקיקה חלקיים בחוק מיסוי מקרקעין שמטרתם, בין השאר, לעודד מכירת דירות שאינן משמשות כיום למגורים, ואשר ישמשו למגורים לאחר מכירתן. אולם בימים אלו עדיין מנהלת הממשלה דיונים בהקשר לתיקוני חקיקה נוספים בעניין. החלטה סופית תקבל הכנסת, ככל הנראה, בחורף 2012.

במאמר זה נתמקד בשינויים שהתבצעו ברפורמה הראשונה.

ב-7 במרץ 2011 אישרה הכנסת את תיקון חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (תיקון 70).

יישום

להלן סקירת השינויים המשמעותיים שתוקנו בחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק"):

א.      מקדמה

המוכר מקרקעין חייב לשלם למנהל מיסוי מקרקעין (להלן: "המנהל") מס שבח, הנגזר כשיעור מעליית ערך המקרקעין בידי המוכר.

בעבר, שילם הקונה את מלוא התמורה למוכר ומתוך סכום זה המוכר חייב היה לשלם את מס השבח. כיום סעיף 15 לחוק קובע כי רוכשי המקרקעין ישלמו ישירות לרשות המיסים מקדמה בשיעור 15% מסך התמורה, בגין מס שבח, על חשבון המס שהמוכר חייב בו, מבלי לגרוע מחובתו של המוכר. זהו מעיין "ניכוי מס במקור" המחייב את הרוכש לשלם לרשות המס סכום בשיעור קבוע מהתמורה.

המנהל יראה את המקדמה כתשלום המס שהמוכר חייב בו, ואילו המוכר יראה בה חלק מתשלום התמורה.

במקרה שהמקרקעין הנמכרים נרכשו אחרי נובמבר 2001 סכום המקדמה יעמוד על סך 7.5% מהתמורה.

ישנו סייג בחוק הקובע כי חובת תשלום המקדמה לא תחול על מכירת דירת מגורים העונה על הגדרת "דירת מגורים מזכה" (כהגדרתה בסעיף 49 לחוק), שנתבקש בגינה פטור, או על עיסקה שאינה כולה בכסף (כלומר העיסקה כוללת תמורה בשווה כסף).

המקדמה תועבר לרשות המיסים מכל תשלום שעל הרוכש לשלם למוכר על פי המועדים שנקבעו בחוזה ביניהם, כאשר רק לאחר שהקונה שילם 40% מהתמורה למוכר, יהיה עליו להתחיל לשלם את המקדמה. (למעשה, 40% הראשונים מהתמורה יועברו למוכר, ה-15% הבאים – לרשות המס ו-45% הנותרים יועברו שוב למוכר.)

המוכר או הרוכש רשאים לבקש ממנהל מיסוי מקרקעין להקטין את המקדמה כאשר הם סבורים כי סכום מס השבח המתחייב הוא נמוך יותר. המנהל רשאי להקטין את סכום המקדמה ועליו להודיע על החלטתו תוך 20 יום.

מאחר שהמקדמה מנוכה מסכום העסקה הכוללת, לכן, אם סכום המקדמה גבוה מסכום השומה, על רשות המיסים להחזיר את עודף הסכום למוכר, וכך המוכר משלים את התמורה נטו ממס המגיעה לו. לחילופין, אם השומה גבוהה מהמקדמה, על המוכר להשלים את ההפרש בין המקדמה לשומה לרשות המס.

רישום עסקת מקרקעין בלשכת רישום המקרקעין (טאבו) מותנה באישור בדבר העדר חבות במס שבח, מס רכישה ומס רכוש בשל המקרקעין הנמכרים. בעקבות חובת תשלום המקדמה, עוד טרם סיום הליך השומה, הרוכש יורשה לקבל אישורי מיסים על מנת שיוכל להשלים את רישום העיסקה.

ב.      מדד

תוקנה הגדרת "מדד" בחוק. אם עד התיקון הסכומים לחישוב מס שבח היו מתואמים לפי "מדד בגין", מעתה ואילך הסכומים יתואמו לפי "מדד ידוע", כלומר המדד האחרון שהתפרסם לציבור עד ליום העיסקה. שינוי זה יאפשר לצדדים לעיסקה לחשב את חבות מס השבח עוד ביום העיסקה בצורה מדויקת, ללא צורך לחכות לפרסום המדד בגין יום העיסקה עצמו.

ג.       מסלול הצהרה יחיד

עד התיקון ניתן היה לדווח למנהל על עסקת המקרקעין בשני מסלולים: על ידי הגשת הצהרה הכוללת את פרטי העיסקה והנכס הנמכר, תוך 30 יום. או לחילופין על ידי הגשת שומה עצמית, הכוללת, בנוסף להצהרה, גם את סכום המס וחישובו, תוך 50 יום מיום המכירה.

לעומת זאת, לאחר התיקון על המוכר והרוכש למסור למנהל מיסוי מקרקעין, בתוך 40 ימים מיום הרכישה, הצהרה בה יפורטו כל פרטי העיסקה, כולל חישוב המס המתחייב, בכך מהווה הצהרה זו שומה עצמית.

על המוכר/הרוכש לכלול בהצהרה את כל הפרטים המתחייבים בחוק (פרטי הזכות, פרטי העיסקה, סכום התמורה, סכום המס וכו'), אחרת, המדווח דיווח חלקי יראוהו כמי שלא הגיש הצהרה. (את סכום מס השבח יש לערוך על גבי טופס 2990 ולצרפו לטופס ההצהרה).

בנוסף, ניתן לצרף להצהרה המחאה בגובה מס השבח שחושב.

ד.      מועד התשלום

תקופת תשלום המס הוארכה ל-60 יום מיום המכירה, בניגוד ל-50 יום, כפי שהיה קודם השינוי.

ה.     דחית המס

תיקון סעיף 51(2) לחוק קובע, כי מועד תשלום מס שבח נדחה עד שהקונה ישלם מעל 40% ממחיר המקרקעין. בעבר השיעור עמד על 50%. (יצויין כי לגבי מס רכישה המועד נותר עם תשלום 50%.)

ו.        תקופת השומה

לפני תיקון החוק, עמדו למנהל מיסוי מקרקעין שישה חודשים לעשיית שומה זמנית. בשל המעבר למסלול שומה עצמית, הוקטן פרק הזמן לעשיית שומה, כך שהמנהל יהיה חייב לשלוח הודעת שומה לנישום, לפי הצהרתו, בתוך 20 ימים מיום קבלת השומה העצמית. כמו כן, קוצרה התקופה העומדת לרשות המנהל לעשיית שומה סופית, ונקבעה תקופה של עד שמונה חודשים.

ז.       הנמקה במיטב השפיטה ומתן זכות טיעון

בעקבות התיקון, כאשר נעשית שומה לפי מיטב השפיטה, על המנהל לפרט, נוסף על הנימוקים לאי-אישור השומה העצמית, את הדרך שלפיה נעשתה השומה. בנוסף, על המנהל לתת למוכר/לרוכש, לפי העניין, הזדמנות סבירה להשמיע את טענותיו. זאת בשונה מהוראות החוק בעבר, שלפיהן, עד לשלב ההשגה, שבו נקבע בחוק זכות טיעון לנישום, הליך השומה היה חד סטרי: המנהל רשאי היה להוציא שומה סופית או שומה לפי מיטב השפיטה בניגוד לעמדת הנישום, בלי להודיע לו ובלי לשמוע את עמדתו טרם עשייתה. התיקון נועד ליצור איזון ראוי בין זירוז ההליך לבין איכות השומה. מתן זכות טיעון תביא לקיום דיון ענייני בסוגיות ויקדם את פתרון המחלוקות.

ח.     השגה

אדם החולק על השומה ראשי להשיג עליה תוך 30 יום מהודעת השומה. המנהל ייתן למשיג את החלטתו המנומקת בכתב בתוך 8 חודשים מיום שנמסרה לו הודעת ההשגה. המנהל יהיה רשאי, מטעמים מיוחדים, להאריך את התקופה האמורה עד לתום שנה. בנוסף, התקופה תוארך ל-12 חדשים, אם ההשגה היא על שומה ללא הצהרה. זאת ועוד, כשהמנהל מחליט לדחות השגה, עליו לתת למשיג הזדמנות סבירה להשמיע את טענותיו, גם אם לא ביקש זאת במפורש. לפי הוראות החוק הקודם, ניתנה לנישום זכות להשמיע טענות לפני מתן החלטה הדוחה את ההשגה, רק אם ביקש זאת בהודעת ההשגה.

ט.      תשלום מס שאינו שנוי במחלוקת

על פי התיקון, על המשיג על השומה או על מגיש ערר לשלם את סכום המס שאינו שנוי במחלוקת, עוד טרם מתן החלטה סופית המוסכמת על שני הצדדים. חובת התשלום היא תוך 30 יום מיום הגשת ההשגה או הערר. לעומת זאת בעבר, חובת תשלום המס החלה רק בהינתן החלטה סופית של המנהל, ועדת הערר או בית המשפט העליון. (ראה תרשים להלן).

י.        ועדת ערר

הרואה את עצמו מקופח מהחלטת המנהל רשאי לפנות לועדת ערר. קודם התיקון היה בסמכות הוועדה לאשר את השומה, להפחיתה או לבטלה, אך לא להגדילה, גם במקרה שהתגלו במהלך הערר עובדות שיש בהן כדי להגדיל את חבות המס. במצב זה נוצר תמריץ לנישום לפתוח בהליך ערר, שהרי בכל מקרה הוא לא יצא נפסד. תיקון החוק הרחיב את סמכויות הוועדה, וכיום היא רשאית בין היתר, גם להגדיל את השומה.

יא.    קנס בגין אי דיווח

מוכר/רוכש שאינו מגיש הצהרה כפי שמחויב, יוטל עליו קנס ע"ס 250 ₪ בעד כל שבועיים של פיגור. טרם התיקון, סכום הקנס נגזר כשיעור מסכום מס השבח ועמד על 1.5% לשבועיים. סכום זה, לא היה בו כדי להרתיע מבצעי עסקאות החייבים במס בסכומים נמוכים.

המנהל רשאי, אם הוכח להנחת דעתו כי האיחור היה מנסיבות מוצדקות, לפטור מתשלום הקנס.

תחולת החוק

תחילתו של תיקון חוק זה ביום ה-31.3.2011.

האתר והמידע המופיע בו, לרבות מאמרים וכתבות, אינו מהווה תחליף לשירות ו/או ייעוץ משפטי, מקצועי או אחר, אינו מהווה חוות דעת, ו/או המלצה לנקיטת הליכים כאלה או אחרים או להימנעות מהם ואין להסתמך עליו בכל דרך שהיא.